ИНФОРМАЦИЯ Управления МНС РФ по Челябинской области от <18.11.2002>
"ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НАЛОГОМ НА ПРИБЫЛЬ ПРОЦЕНТОВ ПО ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ (С УЧЕТОМ ИЗМЕНЕНИЙ, ВНЕСЕННЫХ В ГЛАВУ 25 НК РФ)"
Официальная публикация в СМИ:
"Налоговые вести", 2002, № 22, ноябрь
УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО ЧЕЛЯБИНСКОЙ ОБЛАСТИ
ИНФОРМАЦИЯ
от 18 ноября 2002 года
ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НАЛОГОМ НА ПРИБЫЛЬ
ПРОЦЕНТОВ ПО ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ
(С УЧЕТОМ ИЗМЕНЕНИЙ, ВНЕСЕННЫХ В ГЛАВУ 25 НК РФ)
До 1 января 2002 г. в целях налогообложения отнесение процентов по заемным средствам на себестоимость регулировалось пп. "с" п. 2 "Положения о составе затрат...", утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552.
В соответствии с пп. "с" п. 2 указанного Положения в себестоимость разрешено было включать проценты по кредитам банков, за исключением кредитов на приобретение нематериальных активов.
Проценты по займам, полученным от небанковских организаций, не уменьшали налогооблагаемую прибыль, кроме процентов по коммерческим кредитам и процентов по займам, используемым лизингодателем при осуществлении лизинговых операций.
Проценты по рублевым кредитам включались в себестоимость в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 3 пункта. Проценты по кредитам в иностранной валюте уменьшали налогооблагаемую базу в пределах 15 процентов.
С 1 января 2002 г. в целях налогообложения организациям следует руководствоваться главой 25 НК РФ. Статьей 313 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основании данных налогового учета, если статьями главы 25 НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете.
Согласно п. 6 ст. 250 НК РФ, во внереализационные доходы включаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ проценты по долговым обязательствам включаются для целей налогообложения в состав внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ, а для банков - с учетом особенностей, предусмотренных ст. 291 и 269 НК РФ. Порядок ведения налогового учета расходов в виде процентов, уплаченных по договорам займа, кредита и другим долговым обязательствам, установлен ст. 328 НК РФ.
Следует обратить внимание на то, что порядок признания доходов (расходов) в виде процентов, установленный статьей 328 НК РФ, по долговым обязательствам любого вида применяется и организациями, для которых операции с такими долговыми обязательствами признаются операциями реализации в соответствии с уставной деятельностью.
При этом следует учитывать, что, если организации осуществляют операции по выдаче возмездных займов, кредитов и других долговых обязательств на систематической основе, то доходы от таких операций учитываются в соответствии со статьей 249 НК РФ независимо от того, предусмотрены или нет эти виды деятельности в учредительных документах, а если операции по выдаче долговых обязательств носят разовый характер, то доходы от таких операций учитываются в составе внереализационных доходов.
Данный вывод подтверждается положением пп. 1 п. 1 ст. 265, согласно которому "расходы на содержание переданных по договору аренды (лизинга) имущества у организаций, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование и владение свое имущество, считаются расходами, связанными с производством и реализацией", поэтому и доходы от аренды, следовательно, и доходы по долговым обязательствам в этом случае будут рассматриваться в качестве доходов от реализации.
Необходимо отметить, что согласно действующему законодательству большинство коммерческих организаций обладает так называемой общей (или универсальной) правоспособностью. Иными словами, они вправе осуществлять любые не противоречащие закону виды деятельности независимо от того, предусмотрены они их учредительными документами или нет. Исключение составляют унитарные предприятия и некоторые другие коммерческие организации (например, банки), в отношении которых законом установлена специальная правоспособность. Данные юридические лица (а также некоммерческие организации) вправе осуществлять только те виды деятельности, которые прямо предусмотрены их учредительными документами.
Проценты, получаемые банками по таким долговым обязательствам, как выданные ими кредиты, займы, являются для них доходами от реализации, т.к. согласно статье 5 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет является одним из основных видов деятельности банков (уставная деятельность банка).
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.
Причем, если налогоплательщик определяет налоговую базу по методу начисления, то согласно пункту 6 ст. 271 и подпункту 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях налогообложения доход признается полученным (осуществленным) и включается в состав соответствующих доходов (расходов) на конец соответствующего отчетного периода, т.е. расчетным путем определяется доля от предусмотренного условиями договора дохода (расхода), приходящегося на соответствующий отчетный период. Статьей 313 НК РФ предусмотрено, что данные налогового учета должны отражать порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным (осуществленным) и включается в состав соответствующих доходов (расходов) на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по кассовому методу, то проценты признаются полученными на дату поступления денежных средств. Основанием для включения таких сумм в состав доходов, полученных в виде процентов, является выписка банка о движении денежных средств на банковских счетах.
Этот порядок должен распространяться в том числе и на проценты, начисленные (уплаченные) предприятием - заемщиком с 1 января 2002 г. по кредитам и займам, полученным до указанной даты.
В статье 328 НК РФ даны особенности определения доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.
В п. 1 ст. 269 НК РФ введено более широкое понятие долгового обязательства, чем применялось в налогообложении ранее. Согласно данной норме к долговому обязательству относятся:
- кредиты;
- товарные и коммерческие кредиты;
- займы;
- банковские вклады;
- банковские счета;
- иные заимствования независимо от формы их оформления.
Отметим, что, если первые три вида долговых обязательств широко применяются в хозяйственной практике и имеют определенную гражданско - правовую форму, то понятие "иные заимствования..." можно трактовать достаточно широко. Поэтому указанная норма НК РФ не определяет исчерпывающий перечень сделок, проценты по которым относятся к внереализационным доходам (расходам). Кроме того, в статье 328 НК РФ к долговым обязательствам отнесены ценные бумаги. Более широкий перечень заемных средств дан в Методических рекомендациях по применению главы 25 НК РФ, утвержденных МНС РФ.
Отношения, связанные с предоставлением заемных и кредитных средств, регулируются нормами главы 42 ГК РФ: по товарному кредиту - статьей 822 ГК РФ, по коммерческому кредиту (аванс, предварительная оплата, отсрочка и рассрочка оплаты товаров, работ или услуг) - статьей 823 ГК РФ.
Заместитель начальника
отдела налогообложения
кредитно - финансовых учреждений,
иностранных организаций
и валютного контроля
Управления МНС России
по Челябинской области
Ф.ЕСАКОВА
